Subskrybuj nas na Youtube
Mimo że zmiana ta weszła w życie dopiero następnego dnia po opublikowaniu w Dzienniku Ustaw (poz. 695), to nie ma co się martwić o przychód za marzec i za kwiecień. Odpowiedź Ministerstwa Finansów udzielona na pytanie DGP jest równie korzystna, co przyjęta przez Sejm zmiana.
To ważne z dwóch powodów. Po pierwsze, dziś mija 20 kwietnia i czas na zapłatę zaliczek na PIT i CIT – po raz pierwszy z uwzględnieniem zwolnienia ze składek ZUS przysługującego już za marzec na podstawie specustawy z 31 marca 2020 r. (Dz.U. poz. 568), zwanej potocznie tarczą 1.0.
Odpowiedź MF na pytanie DGP
W związku z uzyskaniem zwolnienia z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek określonych w art. 31zo ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Przychodu takiego nie generuje bowiem mające umocowanie ustawowe zwolnienie z obowiązków o charakterze publicznoprawnym. Prawo do zwolnienia ma charakter ogólny i przysługuje wszystkim podmiotom spełniającym warunki do zwolnienia określone w przepisach prawa. Uzyskanie prawa do zwolnienia będzie zatem neutralne podatkowo.
Po drugie, zmiana daje odpowiedź na pytanie, które powstało w każdej firmie po przeczytaniu przepisów specustawy – czy skoro nie płacimy ZUS, to czy mamy wykazać przychód z tego tytułu?
W dotychczasowej specustawie (z 31 marca 2020 r.) można było znaleźć przepis odnoszący się tylko do osób fizycznych: „przychody z tytułu zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, nie stanowią przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych” (art. 31zx).
Przepis w PIT, wykładnia dla wszystkich
A co z osobami prawnymi? One też nie odprowadzają składek za swoich pracowników i zleceniobiorców, lecz na ich temat tarcza 1.0 milczała. Doradcy podatkowi zaczęli wysnuwać z tego wniosek, że ustawodawca zrobił to świadomie. Skoro więc wyłączenie dotyczy tylko osób fizycznych, to osoby prawne muszą wykazać przychód z tytułu zwolnienia.
Spójrzmy jednak, jaki miałoby to skutek. Firma (osoba prawna), która z powodu pandemii nie miałaby żadnych przychodów z działalności gospodarczej, nagle musiałaby wykazać jeden jedyny przychód – z tytułu zwolnienia ze składek ZUS. Byłoby to absurdalne.
Co więcej, ta sama firma mogłaby zaliczać do podatkowych kosztów tylko wynagrodzenie netto, bo – jak już pisaliśmy – zdaniem MF składki potrącone od pensji pracownika (zleceniobiorcy), ale niewpłacone do ZUS, nie są kosztem uzyskania przychodu dla zatrudniającego.
Efekt byłby więc taki, że w firmach (będących podatnikami CIT) nieodprowadzone składki ZUS nie tylko nie byłyby podatkowym kosztem, lecz jeszcze generowałyby przychód do opodatkowania.
Obawy rozwiewa zmiana uchwalona przez Sejm w nocy z czwartku na piątek. Posłowie przyjęli poprawkę do art. 31zx. Jego nowe brzmienie to: „Przychody z tytułu zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, nie stanowią przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych”.
Co w okresie przejściowym
Jedyna wątpliwość może wiązać się z okresem przejściowym, czyli do czasu wejścia w życie przyjętej przez Sejm poprawki. Ale tu w sukurs firmom przychodzi odpowiedź Ministerstwa Finansów na pytanie DGP. Zdaniem resortu podatku od przychodu z tytułu zwolnienia z ZUS nie muszą płacić ani osoby fizyczne, ani osoby prawne. „Przychodu nie generuje mające umocowanie ustawowe zwolnienie z obowiązków o charakterze publicznoprawnym” – argumentuje resort (patrz: ramka).
Zaliczki na PIT przedsiębiorcy
Zwolnienie z ZUS wpłynie natomiast w inny sposób na dochód do opodatkowania. Chodzi o osoby fizyczne, które płacą składki za siebie, czyli o:
- samozatrudnionych,
- indywidualnych przedsiębiorców zatrudniających inne osoby,
- wspólników w spółkach osobowych.
Oni wszyscy co do zasady płacą składki ZUS również za samych siebie, bo – podobnie jak pracownicy – korzystają ze świadczeń (chorobowych, macierzyńskich itp.), a w przyszłości staną się także emerytami.
W jaki sposób zwolnienie składkowe przekłada się u nich na sposób obliczenia zaliczki na PIT od ich własnych dochodów? W tym zakresie, przypomnijmy, specustawa z 31 marca 2020 r. nie zmieniła ogólnej zasady. Mówi ona, że przy obliczaniu zaliczki na PIT od dochodów osiąganych przez przedsiębiorców mogą być uwzględniane składki zapłacone w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących.
„Oznacza to, że przy obliczaniu zaliczki na PIT nie mogą być uwzględnione składki na ubezpieczenia społeczne, od opłacenia których podatnik został zwolniony” – wyjaśniło MF w odpowiedzi na pytanie DGP (patrz: „Zwolnienie z ZUS to wyższy podatek”, DGP nr 69/2020).
Skutek jest taki, że kto ma dochody, a korzysta z trzymiesięcznego zwolnienia z ZUS, nie zyskuje 1431,48 zł miesięcznie (a bez ubezpieczenia chorobowego – 1354,64 zł). Musi odjąć 515 zł, bo o tyle wyższą zapłaci zaliczkę na PIT.
Co innego, gdy ktoś z powodu koronawirusa nie ma żadnego przychodu albo ma wręcz stratę. Jeśli nie ma dochodu, to nie ma od czego płacić zaliczki na podatek. Wtedy faktycznie zyskuje na pełnym zwolnieniu z ZUS, czyli na kwocie 1431,48 zł miesięcznie (bez ubezpieczenia chorobowego – 1354,64 zł).
Uwaga: w tym zakresie wykładnia MF będzie miała znaczenie dopiero w maju, gdy przedsiębiorcy będą wyliczać swoją zaliczkę na PIT za kwiecień. Przy obliczaniu jej dzisiaj, czyli 20 kwietnia br., nic się nie zmienia, bo liczymy ją od dochodów za marzec, a wtedy składki ZUS zostały zapłacone (były to składki za luty).
Od pracowników i zleceniobiorców
Nic nie zmieniło się natomiast w obliczaniu zaliczek na PIT od dochodów pracowników i zleceniobiorców. Nawet gdy pracodawca (zleceniodawca) korzysta ze zwolnienia z ZUS, to potrąca wartość składek (w części finansowanej pracownika, zleceniobiorcę) z wynagrodzenia zatrudnianych osób, tak jak robił to do tej pory. Różnica jest tylko taka, że nie przekazuje tych kwot do ZUS, bo jest zwolniony z całości składek.
Skoro jednak pobrał z dochodu pracownika (zleceniobiorcy) składki, to pomniejsza o ich kwotę dochód zatrudnionego dla potrzeb obliczenia zaliczki na PIT. W tej sytuacji bowiem przyjmuje się, że pracownik zapłacił składki ze swojego dochodu, mimo że płatnik nie przekazał tych składek do ZUS (patrz: „Pracodawca płaci tak, jak płacił. Czyli potrąca składki”, DGP nr 70/2020).
Bez kosztów
W DGP pisaliśmy również, jak zwolnienie ze składek wpływa na koszty wynagrodzeń. Przypomnijmy więc tylko, że zdaniem MF składka niezapłacona nie jest kosztem uzyskania przychodu. Dotyczy to zarówno składek w części, którą płatnik powinien co do zasady pokryć z własnej kieszeni, jak i w części finansowanej z dochodów pracownika (zleceniobiorcy). Więcej pisaliśmy o tym w artykule „Kosztem jest tylko wynagrodzenie netto” (DGP nr 74/2020).
OPINIA
W księgach rachunkowych jest inaczej
Mirosława Zugaj tax manager w CSWP Audyt Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością s.k.
Trudno zgodzić się ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów, że składki naliczone ipotrącone zwynagrodzenia pracownika nie mogą być uznane za koszt podatkowy wkwocie brutto („Kosztem jest tylko wynagrodzenie netto”, DGP nr 74/2020). Wksięgach rachunkowych kwotę brutto należy zaksięgować/ująć na koncie wynagrodzeń jako koszt, czyli zgodnie zoczekiwaniami MF wobec kosztów pośrednich.
Ponadto przepisy wskazują, że wyłączone zkosztów są jedynie niezapłacone składki wczęści finansowanej przez płatnika (art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy oCIT, art. 23 ust. 1 pkt 55a ustawy o PIT). Brak jest takiego wyłączenia wodniesieniu do składki należnej od pracownika. Zasady dotyczące ujmowania w kosztach wynagrodzeń odnoszą się do kwot brutto (art. 15 ust. 4h ustawy oCIT iart. 22 ust. 6ba ustawy oPIT). Podejście wskazane przez resort finansów oznaczałoby, że pracodawca, który zróżnych powodów nie przekazał części składek od pracowników do ZUS, musiałby korygować koszty (jeśli wcześniej rozpoznał koszt wwysokości brutto) albo do czasu zapłaty składek do ZUS zaliczać pensje do kosztów wkwocie netto.